6.【案例】甲股份有限公司是一家金融控股企業。根據公司發展戰略規劃，甲公司2007年進行了一系列重大的資本運作和機構調整，以期最佳化企業的產業結構、提高企業的核心競爭力。甲公司2007年發生的相關事項如下：
（1） 3月，甲公司以發行股票的方式籌集了l億元的資金，購買了戊公司的全部股權。戊公司是一家軟體開發企業，與甲公司同屬一家集團公司控制。甲公司在此次股票發行過程中發生了6萬元的相關手續費。此外，甲公司為完成對戊公司的吸收合併，還支付了3萬元的註冊會計師審計費。
（2）為拓展公司的境外銷售渠道，增強公司的海外市場影響力，6月，甲公司與境外h公司達成協定，由甲公司出資l 000萬元購買其全部股份，實施對h公司的吸收合併。甲公司還支付了評估費與法律服務費等相關費用總計1.2萬元。h公司與甲公司此前不存在任何關聯關係。
【要求】
（1）請分別說明上述兩項企業合併哪項是同一控制下的企業合併?哪項屬於非同一控制下的企業合併?請簡要說明同一控制下的企業合併與非同一控制下的企業合併兩種情況下，合併日（或購買日）的確定標準。
（2）請說明甲公司應如何核算在合併戊公司的交易中所發生的股票發行手續費與註冊會計師審計費。
（3）甲公司為併購h公司而支付的l．2萬元評估費與法律服務費等相關費用，是否可以計入當期損益?
（4）請分別說明甲公司在併購戊公司和h公司的交易中取得的資產和負債入賬價值確定的基礎，以及所取得的淨資產賬面價值與其承擔的合併成本之間差額的會計處理原則。
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正確答案：【分析提示】
（1）《企業會計準則第20號——企業合併》規定，同一控制下的企業合併是指，參與合併的企業在合併前後均受同一方或相同的多方最終控制且該控制並非暫時性的；而非同一控制下的企業合併是指，參與合併的各方在合併前後不受同一方或相同的多方最終控制。由此判斷，甲公司和戊公司同屬一家集團公司控制，因此甲公司併購戊公司的交易顯然屬於同一控制下的企業合併；而境外的h公司與甲公司不存在此類關係，因此甲公司對h公司的併購屬於非同一控制下的企業合併。
按照《企業會計準則第20號——企業合併》，同一控制下的企業合併的合併日，是指合併方實際取得對被合併方控制權的日期；而非同一控制下的企業合併的購買日，是指購買方實際取得對被購買方控制權的日期。
（2）《企業會計準則第20號——企業合併》第八條規定，同一控制下的企業合併中，“合併方為進行企業合併發生的各項直接相關費用，包括為進行企業合併而支付的審計費用、評估費用、法律服務費用等，應當於發生時計入當期損益。……企業合併中發行權益性證券發生的手續費、佣金等費用，應當抵減權益性證券溢價收入，溢價收入不足沖減的，沖減留存收益”。因此，題中甲公司為併購戊公司而發行股票所發生的6萬元手續費，應當首先沖抵發行股票的溢價收入，溢價收入不足沖減的，沖減留存收益；而甲公司為完成合併所支付的3萬元的註冊會計師審計費應當於發生時計入當期損益。
（3）《企業會計準則第20號——企業合併》第十一條規定，非同一控制下的企業合併中，“購買方為進行企業合併發生的各項直接相關費用，也應當計入合併成本”。因此，題中甲公司為併購h公司而支付的 l．2萬元評估費與法律服務費等相關費用，不能計入當期損益，而應計入合併成本予以資本化。
（4）根據《企業會計準則第20號——企業合併》第六條的規定，甲公司在合併中取得的資產和負債，應當按照合併日在戊公司的賬面價值計量；合併方取得的淨資產賬面價值與支付的合併對價賬面價值的差額，應當調整資本公積；資本公積不足沖減的，調整留存收益。
同時，《企業會計準則第20號——企業合併》第十三條和十四條分別規定，非同一控制下的企業合併中取得的資產和負債入賬價值確定的基礎區分以下幾種不同情況：
①合併中取得的被購買方除無形資產以外的其他各項資產（不僅限於被購買方原已確認的資產），其所帶來的經濟利益很可能流入企業且公允價值能夠可靠地計量的，應當單獨予以確認並按照公允價值計量。
②合併中取得的無形資產，其公允價值能夠可靠地計量的，應當單獨確認為無形資產並按照公允價值計量。
③合併中取得的被購買方除或有負債以外的其他各項負債，履行有關的義務很可能導致經濟利益流出企業且公允價值能夠可靠地計量的，應當單獨予以確認並按月艙允價值計量。
④合併中取得的被購買方的或有負債，其公允價值能夠可靠地計量的，應當單獨確認為負債並按照公允價值計量。
而關於所取得的淨資產賬面價值與其承擔的合併成本之間差額的會計處理，應遵循如下原則：
①購買方對合併成本大於合併中取得的被購買方可辨認淨資產公允價值份額的差額，應當確認為商譽。
②購買方對合併成本小於合併中取得的被購買方可辨認淨資產公允價值份額的差額，應當對取得的被購買方各項可辨認資產、負債及或有負債的公允價值以及合併成本的計量進行覆核；經覆核後合併成本仍小於合併中取得的被購買方可辨認淨資產公允價值份額的，其差額應當計入當期損益。