註冊會計師審計法律責任的性質研究[下]--獨立審計的經濟法責任

一、獨立審計經濟法責任的概念

經濟法責任是指經濟法主體違反經濟法的規定或由於某種事實狀態符合經濟法的特別規定而應當承擔的法律後果。[1] 關於它的名稱，學界主要有：經濟責任、經濟法責任和經濟法律責任等不同的稱謂，但絕大多數贊成使用“經濟法責任”，[2] 本文亦認為採用“經濟法責任”的表述比較恰當。經濟責任是一個泛化了的概念，其內涵與外延非常模糊，不適合作為法學術語用於經濟法學理論和法律術語用於經濟法實踐；經濟法律責任則容易造成“經濟法律”和“經濟法”的混同，使人誤認為是所有經濟法律規定的責任，而且，由於約定俗成的原因，法學中通常將“民事法律責任”簡稱為“民事責任”、“行政法律責任”簡稱為“行政責任”、“刑事法律責任”簡稱為“刑事責任”，容易引起人們將“經濟法律責任”簡稱為“經濟責任”的誤會。因此，本文採用“經濟法責任”作為經濟法上之法律責任的專用術語。
獨立審計經濟法責任從廣義來說，應該是所有獨立審計社會化契約的主體違反社會化契約的約定而對其他社會化契約的當事人承擔的責任。在第二章中，我們分析了獨立審計法律關係的結構，認為它是一個多層主體構成的社會化契約關係。第一層主體是政府，政府接受企業利益相關者的委託，作為公眾的代理人，有義務對企業經營管理當局作審計監督；第二層主體是註冊會計師協會，有限政府的審計監督行為並不是由自己親自實施，而是通過制定系統的獨立審計制度，培育行業協會這樣的社會中間力量，由社會團體行使政府代理職能；第三層主體是註冊會計師及事務所，行業協會通過一定的控制手段吸納合格的會員來具體從事審計業務，並向公眾提供審計信息；第四層主體是企業的其他利益相關者，他們根據各自不同的需要採用審計成果，同時通過企業給註冊會計師支付審計公費，通過國家稅收的形式支付政府代理費。[3]
獨立審計社會化契約中，不同的主體負有不同的義務，相應的應當承擔不同的責任。政府的契約責任根據本國採取的審計管理體制不同而不同，採行業自律型管理體制的，政府(國家)只承擔立法等抽象行為的義務，而不負具體的契約責任。采政府干預管理體制的，政府應當負有監管的責任，這種責任本質上說是一種委託代理責任，如果政府監管不力，利益相關者可以有兩個途徑補救：一是通過司法程式要求政府履行監管義務；一是利益相關者自行監督，付出的監督成本由政府賠償。當然上述途徑僅是理論探討，世界上還沒有這方面的實例。不過，市場經濟成熟的國家，政府自知能力有限，一般都不主動承擔具體監管義務，而是將此義務給予民間組織，如美國在2002年前由註冊會計師協會自律管理。但是，行業協會從資金、人員、技術等諸方面都與會員有密切聯繫，不可能純粹地代表社會公眾的利益，因此行業自律有天然的缺陷。於是，sarbanes-oxley act of 2002(sox)規定了一個新模式，即成立一個新的民間非營利機構——公眾公司會計監督委員會(pcaob)，代表公眾利益對審計進行監督。pcaob由五人組成，其中三人是代表公眾利益的非會計專業人士。sox的出台，使獨立審計社會化契約趨於完善，在pcaob成立以前，行業協會既代表會員利益，又代表社會公眾的利益監督會員，往往會產生利益衝突；pcaob成立之後，使代表社會公眾的利益的組織獨立，獨立審計社會化契約關係得到理順，能更好的保障各方利益。