(四)處置已計提減值準備的資產的處理
企業處置已計提減值準備的各項資產,按照會計制度及相關準則規定確定的處置損益計入當期損益,其計算公式如下:
處置資產計入利潤總額的金額=處置收入-[按會計規定確定的資產成本(或原價)-按會計規定計提的累計折舊(或累計攤銷額)-處置資產已計提的減值準備餘額]-處置過程中發生的按會計規定計入損益的相關稅費(不含所得稅)
按照稅法規定,企業已提取減值、跌價或壞賬準備的資產,如果申報納稅時已調增應納稅所得額,轉讓處置有關資產而轉回的減值準備應允許企業進行納稅調整,即轉回的準備部分不計入應納稅所得額,其計算公式如下:
處置資產計入應納稅所得額的金額=處置收入-[按稅法規定確定的資產成本(或原價)-按稅法規定計提的累計折舊(或累計攤銷額)]-處置過程中發生的按稅法規定可扣除的相關稅費(不含所得稅)
1.納稅調整金額的計算
因上述按會計制度及相關準則規定計算的在處置已計提減值準備的各項資產時計入利潤總額的損益,與按稅法規定計算的應計入應納稅所得額之間的差額應按以下公式計算:
因處置已計提減值準備的各項資產產生的納稅調整金額=處置資產計入應納稅所得額的金額-處置資產計入利潤總額的金額
2.計算當期應交所得稅和確認當期所得稅費用有關的會計處理
企業在確認當期所得稅費用時,應視所採用的所得稅會計處理方法分別確定:
(1)企業按應付稅款法核算所得稅的,應在按會計制度及相關準則確定的利潤總額的基礎上加上按上述規定計算的因處置已計提減值準備的各項資產產生的納稅調整金額,如處置的為固定資產或無形資產,還應加上(或減去)處置當期按會計制度及相關準則規定確定的折舊額或攤銷額等影響當期利潤總額的金額與按稅法規定確定的折舊額或攤銷額等的差額,計算出當期應納稅所得額,並按當期應納稅所得額與現行所得稅稅率計算的當期應交所得稅,借記“所得稅”科目,貸記“應交稅金—應交所得稅”科目。
因處置已計提減值準備的各項資產而轉回的資產減值準備,按照稅法規定可以納稅調整的部分,以及按會計制度及相關準則規定計提的折舊或攤銷額等與按稅法規定在計算應納稅所得額時允許抵扣的折舊額或攤銷額等的差額,其所得稅費用的確認及相關的納稅調整應比照上述轉回各項資產減值準備、因計提資產減值準備產生的折舊額或攤銷額等的所得稅影響的相關規定進行處理。
(五)屬於資產負債表日後事項的資產減值準備的處理
企業在年度資產負債表日至財務報告批准報出日之間發生的涉及資產減值準備的調整事項,如發生於報告年度所得稅彙算清繳之前,應按上述規定調整報告年度的應交所得稅;如發生於報告年度所得稅彙算清繳之後,應將與資產減值準備有關的事項產生的納稅調整金額,作為本年度的納稅調整事項,相應調整本年度應交所得稅,相關的會計處理按照會計制度及相關準則有關資產負債表日後事項的規定辦理。
五、問:對於發生永久性或實質性損害的資產應如何進行會計處理及進行納稅調整?
答:企業對於發生永久性或實質性損害的資產,應按以下規定進行會計處理和納稅調整:
按照《企業會計制度》第五十四條第二款、第五十九條、第六十條規定,企業如判斷某項資產發生永久性或實質性損害,應當將其賬面價值直接計入當期損益(含按其賬面價值計提的減值準備計入當期損益);按照稅法規定,企業的各項資產當有確鑿證據表明已發生永久或實質性損害時,扣除變價收入、可收回金額及責任和保險賠償後,應確認為財產損失。對於發生永久性或實質性損害的資產,會計處理與稅收規定就變價收入、責任和保險賠償的核算是一致的,其主要差別在於因會計制度及相關準則與稅法規定不同而產生的發生永久性或實質性損害資產賬面價值、折舊額或攤銷額的差異(含因發生永久性或實質性損害的資產由於以前期間計提減值準備及因此而產生的折舊或攤銷額的差異),以及會計制度和相關準則與稅法規定就此項損失計入利潤總額和應納稅所得額的時間不同,導致在發生永久性或實質性損害的當期計入利潤總額和應納稅所得額的金額不同。
(一)納稅調整金額的計算
經稅務機關確認可從應納稅所得額中扣除的永久性或實質性損害的資產價值,與按照會計制度及相關準則規定確認應計入當期損益的永久性或實質性損害的資產價值的差額應進行納稅調整。其納稅調整金額應按以下公式計算:
因永久性或實質性損失資產產生的納稅調整金額=發生永久性或實質性損失的資產變價淨收入+責任和保險賠償-[按稅法規定確定的資產成本(或原價)-按稅法規定計提的累計折舊(或累計攤銷額)]+按會計規定計入當期損益的永久性或實質性損失的資產價值
(二)計算當期應交所得稅及確認當期所得稅費用有關的會計處理
企業在確認當期所得稅費用時,應視所採用的所得稅會計處理方法分別確定:
1.企業採用應付稅款法核算所得稅的,應在當期利潤總額的基礎上加上按上述公式計算的納稅調整金額計算當期應納稅所得額,並按當期應納稅所得額與現行所得稅稅率計算的當期應交所得稅,借記“所得稅”科目,貸記“應交稅金—應交所得稅”科目。
2.企業採用納稅影響會計法核算所得稅的,應在當期利潤總額的基礎上加上按上述公式計算的納稅調整金額計算出當期應納稅所得額,並按當期應納稅所得額與現行所得稅稅率計算當期應交的所得稅。企業應當按照當期應交所得稅加上或減去因資產發生永久性或實質性損害而應轉回的相關遞延稅款的借方或貸方金額,借記“所得稅”科目,按照應納稅所得額與現行所得稅稅率計算的當期應交所得稅金額,貸記“應交稅金—應交所得稅”科目,按照當期轉回的時間性差異的所得稅影響金額,貸記或借記“遞延稅款”科目。
六、問:企業為減資等目的回購本公司股票,如何進行會計處理及納稅調整?
答:按照《企業會計制度》規定,企業為減資等目的,在公開市場上回購本公司股票,屬於所有者權益變化,回購價格與所對應股本之間的差額不計入損益;稅法規定,企業為減資等目的回購本公司股票,回購價格與發行價格之間的差額,屬於企業權益的增減變化,不屬於資產轉讓損益,不得從應納稅所得額中扣除,也不計入應納稅所得額。對企業為減資等目的回購本公司股票,會計處理與稅法規定一致,無須進行納稅調整。
企業回購本公司股票相關的會計處理為:企業應按回購股份的面值,借記“股本”科目,按股票發行時原記入資本公積的溢價部分,借記“資本公積—股本溢價”科目,回購價格超過上述“股本”及“資本公積—股本溢價”科目的部分,應依次借記“盈餘公積”、“利潤分配—未分配利潤”等科目,按實際支付的購買價款,貸記“銀行存款”等科目;如回購價格低於回購股份所對應的股本,則應按回購股份的面值,借記“股本”科目,按實際回購價格,貸記“銀行存款”科目,按其差額,貸記“資本公積—其他資本公積”科目。