摘 要:本文結合林木資源生產及資金運作特點,探討了在商品林生產採取企業式經營、核算的前提下,商品林企業林木資源資產、收入、成本、費用的確認及計量問題。
關鍵字:商品林企業;林木資源資產;收入;成本費用
隨著人類對可持續發展認識的提高,保護和發展森林資源、改善生態環境成為國家對林業的主導需求,林業正在由以木材生產為中心轉向三大效益兼顧、生態效益優先;林業經營管理體制和運行機制正在由產業、事業混合經營向分類經營變化。商品林是以提供林特產品,獲取最大經濟產出為主體功能,對其經濟管理以市場為導向;公益林是以涵養水源,保持水土,調節氣候,防風固沙,改善生態環境的公益效能為主體功能。商品林經營和公益林經營的目的不同,對它們應採取相適應的資金來源渠道、管理體制、管理方式,在此基礎上,分別設定會計核算方法。商品林生產是以企業方式經營、核算,應真實反映企業的成本、收益及林木資源價值的增減變化等。公益林作為一項公益事業來經營,按事業會計進行核算。本文只探討商品林企業的有關會計問題。
1 林木資源生產的特點及對會計確認、計量的影響
1 1 生產的長周期性
林木資源培育從造林、撫育開始,直到交付採伐利用,短則十幾年,長則幾十年,甚至上百年。林木資產計價若採用歷史成本計價,累計的營林成本就是林木資產的計價。歷史成本信息基於實際發生過的交易數據,具有可驗性,比較可靠,然而林木生產具有長周期性,在物價變動的條件下卻不能正確反映企業的財務狀況,無法提供在現實條件可供決策的相關信息,因而不具相關性。若採用公允價值計價,在此基礎上形成的會計信息相關性加強,可靠性降低,將影響企業收益的確認、計量、成本費用的跨期攤配等。
1 2 生產的高風險性
林木資源是人力和自然力相互作用形成的,林木資源生產在很大程度上受自然因素的影響,風險高。由此給資產、收益的確認、計量帶來許多不確定性因素。應貫徹謹慎性原則,考慮計提風險準備等。
1 3 生產投入的間斷性
林木資源培育周期長,早期投入多,包括:整地、苗木栽植費、幼林撫育費等。後期投入少,包括管護費用等。造林、幼林撫育支出與後期的撫育管護支出都是營林支出,但是造林、幼林撫育支出與後期的撫育、管護支出在營造森林的過程中作用與性質是不同的。在會計確認、計量時應充分考慮劃分資本性支出和收益性支出的會計原則。
1 4 生產效益的反差性
林木資源培育早期投入資金多,林木生長量小,後期投入資金少,林木生長量卻大。投入與產出不配比,呈現出生產效益的反差性。林木資產既是工廠又是產品,林木的生產量是企業的產品,是企業投入的一種回報。只是這種產品很特殊,不能入庫,不能單獨銷售,而且產出量受林木的生長規律的限制。造林、幼林撫育階段投入多、產品很少,是企業形成一定生產能力的階段。以後的階段投入少、產品多,是企業利用形成的生產能力獲得產品的主要階段。在確認計量資產、收益、成本、費用時應充分考慮這一特性,區分不同的階段。
1 5 長期投入,一次產出
林木資源生產周期長,採伐前一直投入資金。只有採伐、銷售時才能收回投資,成本、費用不能及時得到補償。若採伐銷售時確認收益,不符合權責發生制原則。因為林木生產周期長,要經歷造林、幼林撫育、速生期、成熟期等階段,最終林木對外銷售實現的收入是企業幾十年的經營成果,應分期確認收益。